Impozitul pe veniturile din transferul proprietăților imobiliare în cazul executării silite sau ce se întâmplă când executorul nu este notar

Anca Grigore, consultant fiscal DOBRINESCU DOBREV SCA
Luisiana Dobrinescu, avocat DOBRINESCU DOBREV SCA

(articol apărut în Curierul Fiscal nr. 10/2013)

UPDATE la 20.01.2015 — Decizia Curții Constituționale nr. 662/2014

Având în vedere climatul economic actual, am asistat la creșterea numărului executărilor silite efectuate de diverse bănci creditoare prin intermediul executorilor judecătorești ca urmare a faptului că debitorii s-au aflat în imposibilitatea de a-și onora datoriile contractate în perioada celebrului credit cu buletinul. Practica ne ajută să conștientizăm problemele care pot apărea în ceea ce privește impozitele datorate în aceste situații, lacunele legislației fiscale în materie și prevederile de care am avea nevoie pentru a asigura atât o echitate fiscală, cât și o colectare optimă a impozitelor la bugetul de stat. O asemenea problemă identificată în practică privește impozitul pe veniturile din transferul proprietăților imobiliare în cazul executării silite atunci când vânzătorul este o persoană fizică.

Impozitul pe veniturile din transferul proprietății imobiliare
Conform prevederilor Legii 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare (”Codul fiscal” în cele ce urmează), persoanele fizice datorează impozit pe venit în legătură cu veniturile realizate din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal.

Astfel, art. 77^1 din Codul fiscal prevede că la transferul dreptului de proprietate și al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii asupra construcțiilor de orice fel și a terenurilor aferente acestora, precum și asupra terenurilor de orice fel fără construcții, contribuabilii, în speță vânzătorii, datorează un impozit care se calculează prin aplicarea unei cote de 2% sau 3% asupra valorii de tranzacționare, în funcție de perioada pentru care imobilul (construcție sau teren) a fost deținut de respectiva persoană fizică.

În situațiile standard, atunci când persoana fizică consimte la vânzarea imobilului în cauză, fiind încheiat în acest scop un contract de vânzare-cumpărare autentificat de un notar public, acest impozit se calculează și se încasează de la vânzător de notarul public înainte de autentificarea actului privind transferul proprietății. În situația menționată, impozitul pe veniturile din transferul proprietății imobiliare se calculează peste valoarea de tranzacționare, fiind plătit de persoana fizică vânzătoare din suma (ce urmează a fi) încasată de la cumpărător.

Plata acestui impozit de către vânzător va permite cumpărătorului să înscrie imobilul (construcție și/sau teren) în Cartea funciară. Autoritățile fiscale, prin intermediul Codului fiscal, au transferat registratorilor de la birourile de Carte funciară sarcina de a verifica îndeplinirea obligației de plată a impozitului amintit mai sus și impun respingerea cererii de înregistrare în Cartea funciară a imobilului în cazul în care nu se va face dovada achitării acestui impozit.

O situație atipică: vânzarea imobilelor prin executare silită
O situație aparte și destul de frecventă în ultima perioadă, o reprezintă vânzările imobilelor, fie ele construcții și/sau terenuri, în cadrul procedurilor de executare silită, atunci când persoanele fizice se găsesc în situația de a nu-și mai putea achita ratele către băncile creditoare.

Contravaloarea obținută ca urmare a valorificării imobilului prin executare silită este un venit impozabil pentru persoana fizică debitoare, conform dispozițiilor art. 771 din Codul fiscal.

Problema apare în ceea ce privește procedura de colectare a acestui impozit…
Astfel, conform art. 77^1 alin. (6) Cod fiscal, pentru alte proceduri decât cea notarială sau judecătorească (executarea silită încadrându-se în această categorie) contribuabilul are obligația de a declara venitul obținut în maximum 10 zile de la data transferului, la organul fiscal competent, în vederea calculării impozitului.

Cu alte cuvinte, legiuitorul fiscal consideră că persoana fizică evacuată de către bancă pentru ne-onorarea obligațiilor de plată o perioadă extinsă de timp (pentru că nici banca nu ajunge la executare silită de la primele rate neplătite…), și care în cele mai multe cazuri nu încasează nicio sumă de bani din executarea silită, ar avea buna-credință să declare și să plătească din resurse proprii (din lipsa cărora poate a ajuns în această situație) impozitul datorat!

Pentru partea de declarare, autoritățile fiscale au manifestat o oarecare precauție și au prevăzut ca în situațiile în care totuși vânzătorul nu declară operațiunea și venitul realizat în termen de 10 zile de la data transferului, celelalte părți implicate în această tranzacție, respectiv organul de executare silită sau cumpărătorul, au obligația de a aduce în atenția autorităților fiscale acest transfer al proprietății imobiliare în vederea stabilirii impozitului și emiterea deciziei de impunere.

Cum ar putea ști oare cumpărătorul dacă vânzătorul și-a îndeplinit obligația de declarare?? Și mai ales, pentru a-și intabula dreptul de proprietate la Cartea funciară, cum ar putea intra cumpărătorul în posesia dovezii de plată a impozitului de către vânzătorul evacuat și care tocmai a smuls și ultima priză din pereți, de supărare?
Din păcate, după cum vom vedea în cele ce urmează, răspunsul la toate aceste întrebări este că legiuitorul fiscal a optat pentru abordarea absolut inechitabilă ”cumpărătorul să se descurce”.

Ce se întâmplă în practică?
În 99,9% din cazurile din viața reală, în care vânzătorul executat silit nu declară organelor fiscale tranzacția efectuată și evident, nici nu achită impozitul datorat, executorul judecătoresc sau cumpărătorul depun o cerere la autoritatea fiscală competentă, împreună cu documentele care atestă transferul proprietății (în speță Actul de adjudecare), prin care solicită emiterea deciziei de impunere pe numele debitorului. Practica ne-a arătat că executorilor judecătorești nu le vin papucii notarilor, astfel încât declarant rămâne cumpărătorul, cel care trebuie, și are tot interesul, să-și înscrie imobilul proaspăt achiziționat în Cartea funciară.

Cererea depusă la autoritățile fiscale competente în vederea emiterii deciziei de impunere va avea în mod normal, conform Codului de procedură fiscală, un termen de soluționare de 45 de zile. La sfârșitul acestei perioade, cumpărătorul va primi un răspuns prin care doar este informat că s-a emis decizia de impunere pe numele vânzătorului. După emiterea deciziei de impunere debitorului proaspăt executat silit, urmează un termen de plată de 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere (dacă persoana fizică executată avea domiciliul la adresa de unde tocmai a fost evacuat, va fi problematică și comunicarea), apoi somații, o altă executare, în cazul în care autoritățile fiscale găsesc disponibilități bănești sau alte bunuri pe care le poate valorifica, etc.

Executorul judecătoresc este obligat de lege să țină banii rezultați din executare o perioadă de 15 zile, dar cum întreaga lor afacere depinde de buna relație cu banca, în general arată multă bunăvoință și virează imediat banii către aceasta.

Să spunem că, teoretic, banii din executare rămân timp de 15 zile la executorul judecătoresc. După cum am explicat anterior, acest interval de timp este insuficient pentru fisc pentru a emite decizia de impunere pe numele cumpărătorului, pentru a aștepta încasarea sa și eventual, instituirea unor măsuri asigurătorii sau executorii. Practic, fiscul nu are timpul necesar tuturor demersurilor legale necesare încasării impozitul din veniturile încasate de executor. În plus, chiar și dacă fiscul ar lucra cu viteza luminii, este discutabil dacă legislația actuală ar permite autorităților fiscale instituirea de popriri pe alte conturi decât ale debitorilor – respectiv pe conturile executorului judecătoresc.

Știind că viteza luminii nu poate fi atinsă și deci că o sincronizare a fiscului cu procedura de executare silită, așa cum am prevăzut mai sus, este idealistă, cumpărătorul se vede pus în fața a două mari „opțiuni:” fie să plătească impozitul în numele vânzătorului (dacă tot vrea să își intabuleze dreptul de proprietate – sic!), fie să înceapă o luptă ca Don Quijote cu morile de vânt, pentru a-i fi recunoscute toate drepturile ce decurg din calitatea de proprietar, inclusiv cel de a înscrie imobilul achiziționat în Cartea funciară, în lipsa dovezii plății unui impozit pe care nu îl datorează.

Opțiunea 1: plata impozitului de către cumpărător
Astfel, în cazul în care cumpărătorul alege să plătească impozitul în numele persoanei fizice vânzătoare, va putea regresa împotriva acesteia numai în procedură judiciară clasică (de lungă durată și relativ costisitoare), la sfârșitul căreia s-ar putea să iasă în pierdere în cazul în care nu se vor găsi venituri sau bunuri aparținând persoanei fizice care să acopere impozitul datorat.

Mai mult decât atât, în cazul persoanelor juridice, însuși statul penalizează această conduită, prin faptul că impozitul plătit în numele persoanei fizice (venit la bugetul de stat) trebuie considerat de către persoana juridică plătitoare cheltuială nedeductibilă, fiind un impozit suportat în numele altor persoane. Astfel, în mod injust statul colectează atât impozitul datorat de vânzător, manifestând o forță coercitivă prin intermediul Cărții funciare, plus încă 16% în cazul persoanelor juridice, prin neacordarea deductibilității pentru impozitul plătit. O situație de tipul câștig – câștig pentru stat …

Opțiunea 2: refuzul de plata a impozitului de către cumpărător și lupta la Cartea funciară
Alternativ, în situația în care cumpărătorul, în mod legitim, refuză plata unui impozitului care nu este al său, urmează un proces lung și anevoios, pentru a-i fi recunoscute toate drepturile ce decurg din calitatea de proprietar.

În ultima perioadă, s-a conturat o practică judecătorească din ce în ce mai consistentă conform căreia refuzul Oficiului de Cadastru ți Publicitate Imobiliară (OCPI) de intabulare a dreptului de proprietate al cumpărătorului, în condițiile în care vânzătorul executat silit nu achită impozitul pe venit prevăzut de art. 771 Cod fiscal, este reprezintă o îngrădire a exercitării dreptului la proprietate.

Această practică judiciară, cu siguranță în detrimentul statului care rămâne cu impozitul neplătit, dovedește pe de altă parte faptul că într-o situație de tipul David și Goliat, este nevoie de o terță parte, respectiv instanța judecătorească, care să echilibreze balanța.

Ce soluție ar putea exista?

Având în vedere că suntem în fața unei situații atipice, căile clasice prevăzute momentan de legislația fiscală, în care vânzătorul persoană fizică executat silit își declară și plătește singur impozitul aferent acestui transfer, este clară utopie. În același timp, dacă este să vorbim de proporționalitate și de măsurile suficiente a fi luate pentru colectarea unui impozit, măsura aleasă de autoritățile fiscale de a scoate castanele din foc cu mâna Oficiului de cadastru și implicit de a constrânge cumpărătorul să plătească un impozit care nu-i aparține, este abuzivă.

Cea mai eficientă modalitate în care statul ar putea să colecteze impozitul datorat este prin reținere la sursă. Astfel, legislația fiscală ar trebui să prevadă obligația executorului judecătoresc de a reține impozitul datorat de vânzător din banii încasați de la cumpărător (în mod similar cum își reține onorariul propriu pentru serviciile de executare prestate) și să-l vireze ulterior la stat. Va fi astfel o situație aproximativ similară cu cea a notarului. Practic, statul devine și el creditor (alături de bănci, de exemplu), în procedura de executare silită.

În concluzie, cadrul legal actual, abuziv față de cumpărător, permisiv față de executorii judecătorești (ca și intermediari ai tranzacțiilor) și față de băncile comerciale (în calitate de beneficiari ai veniturilor obținute) și-a dovedit în repetate rânduri ineficiența în ceea ce privește colectarea creanțelor fiscale rezultând din tranzacțiile în discuție.

Pe principiul ce-i în mână nu-i minciună, considerăm că în cazuri în care planează o doză crescută de incertitudine asupra modalității de stingere a anumitor creanțe, cea mai eficientă metodă de colectare rămâne reținerea la sursă. Atâta vreme cât executorul judecătoresc nu va avea un rol asemănător notarului din situațiile clasice de vânzare – cumpărare a imobilelor, bugetul statului va fi în numeroase situații prejudiciat. Cât despre salvarea bugetului statului prin constrângerea cumpărătorului de bună credință la plata unui impozit care nu îi aparține, aceasta este un lucru inacceptabil pentru un stat (de) drept!

 

 

Decizia nr. 662/2014 referitoare la admiterea excepţiei de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 771 alin. (6) teza finală din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal

Cu participarea în şedinţa publică din 7 octombrie 2014 a reprezentantului Ministerului Public, procuror Carmen-Cătălina Gliga.
Decizia nr. 662/2014 referitoare la admiterea excepţiei de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 771 alin. (6) teza finală din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal
Augustin Zegrean – preşedinte
Valer Dorneanu – judecător
Toni Greblă – judecător
Petre Lăzăroiu – judecător
Mircea Ştefan Minea – judecător
Daniel Marius Morar – judecător
Mona-Maria Pivniceru – judecător
Puskas Valentin Zoltan – judecător
Andreea Costin – magistrat-asistent
Cu participarea în şedinţa publică din 7 octombrie 2014 a reprezentantului Ministerului Public, procuror Carmen-Cătălina Gliga.
1. Pe rol se află soluţionarea excepţiei de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 771 alin. (6) teza finală din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, excepţie ridicată de Societatea Comercială „Vanadis 94 Prod Com” – S.R.L. din Bucureşti în Dosarul nr. 5.289/1.748/2013 al Judecătoriei Cornetu şi care formează obiectul Dosarului Curţii Constituţionale nr. 174D/2014.
2. Dezbaterile au avut loc în şedinţa publică din 7 octombrie 2014, cu participarea reprezentantului Ministerului Public, şi au fost consemnate în încheierea de şedinţă de la acea dată, când Curtea a dispus, în temeiul art. 57 şi art. 58 alin. (3) din Legea nr. 47/1992, amânarea pronunţării asupra cauzei pentru data de 9 octombrie 2014, dată la care, constatând că nu sunt prezenţi toţi judecătorii care au participat la dezbateri, în temeiul art. 57 din Legea nr. 47/1992 şi ale art. 56 alin. (2) din Regulamentul de organizare şi funcţionare a Curţii Constituţionale, adoptat prin Hotărârea Plenului Curţii Constituţionale nr. 6/2012, a amânat pronunţarea pentru data de 15 octombrie 2014 şi, ulterior, pentru acelaşi motiv, pentru data de 11 noiembrie 2014, dată la care a pronunţat prezenta decizie.
C U R T E A,
având în vedere actele şi lucrările dosarului, constată următoarele:
3. Prin Încheierea din 4 februarie 2014, pronunţată în Dosarul nr. 5.289/1.748/2013, Judecătoria Cornetu a sesizat Curtea Constituţională pentru soluţionarea excepţiei de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 771 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, excepţie ridicată de Societatea Comercială „Vanadis 94 Prod Com” – S.R.L. din Bucureşti într-o cauză având ca obiect soluţionarea plângerii formulate împotriva încheierii de respingere a cererii de reexaminare a încheierii prin care s-a respins intabularea dreptului de proprietate, emisă de Oficiul de Cadastru şi Publicitate Imobiliară Ilfov – Biroul de Cadastru şi Publicitate Imobiliară Buftea.
4. În motivarea excepţiei de neconstituţionalitate se susţine, în esenţă, că dispoziţiile legale criticate îngrădesc dreptul de proprietate prin faptul că din culpa unei alte persoane, respectiv a debitorului urmărit în procedura de executare ce s-a finalizat prin adjudecarea bunului, adjudecatarul se află în imposibilitatea de a-şi intabula dreptul de proprietate dobândit. Apreciază că în mod greşit se impune adjudecatarului să facă dovada achitării impozitului pe transferul dreptului de proprietate, întrucât obligaţia de declarare a venitului şi plata impozitului revin vânzătorului. Astfel, imobilul fiind dobândit printr-un act de adjudecare, debitorul avea obligaţia să depună declaraţia de venit, iar executorul putea reţine impozitul aferent transferului dreptului de proprietate numai în situaţia în care ar fi rămas suma respectivă după achitarea creanţelor debitorului.
5. Judecătoria Cornetu opinează în sensul că textele legale criticate sunt constituţionale.
6. Potrivit prevederilor art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, încheierea de sesizare a fost comunicată preşedinţilor celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului şi Avocatului Poporului, pentru a-şi exprima punctele de vedere asupra excepţiei de neconstituţionalitate ridicate.
7. Preşedinţii celor două Camere ale Parlamentului, Guvernul şi Avocatul Poporului nu au comunicat punctele lor de vedere asupra excepţiei de neconstituţionalitate.
C U R T E A,
examinând încheierea de sesizare, raportul întocmit de judecătorul-raportor, concluziile procurorului, dispoziţiile legale criticate, raportate la prevederile Constituţiei, reţine următoarele:
8. Curtea Constituţională a fost legal sesizată şi este competentă, potrivit dispoziţiilor art. 146 lit. d) din Constituţie, precum şi ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 şi 29 din Legea nr. 47/1992, să soluţioneze excepţia de neconstituţionalitate.
9. Obiectul excepţiei de neconstituţionalitate, astfel cum rezultă din încheierea de sesizare, îl constituie dispoziţiile art. 771 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 927 din 23 decembrie 2003, cu modificările şi completările ulterioare. Din analiza dosarului cauzei, Curtea observă că, în realitate, autoarea excepţiei de neconstituţionalitate critică doar dispoziţiile art. 771 alin. (6) teza finală din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (Codul fiscal). Textele de lege au următorul cuprins:
(6) Impozitul prevăzut la alin. (1) şi (3) se va calcula şi se va încasa de notarul public înainte de autentificarea actului sau, după caz, întocmirea încheierii de finalizare a succesiunii. Impozitul calculat şi încasat se virează până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut. În cazul în care transferul dreptului de proprietate sau al dezmembrămintelor acestuia, pentru situaţiile prevăzute la alin. (1) şi (3), se realizează prin hotărâre judecătorească sau prin altă procedură, impozitul prevăzut la alin. (1) şi (3) se calculează şi se încasează de către organul fiscal competent. Instanţele judecătoreşti care pronunţă hotărâri judecătoreşti definitive şi irevocabile comunică organului fiscal competent hotărârea şi documentaţia aferentă în termen de 30 de zile de la data rămânerii definitive şi irevocabile a hotărârii. Pentru alte proceduri decât cea notarială sau judecătorească contribuabilul are obligaţia de a declara venitul obţinut în maximum 10 zile de la data transferului, la organul fiscal competent, în vederea calculării impozitului. Pentru înscrierea drepturilor dobândite în baza actelor autentificate de notarii publici ori a certificatelor de moştenitor sau, după caz, a hotărârilor judecătoreşti şi a altor documente în celelalte cazuri, registratorii de la birourile de carte funciară vor verifica îndeplinirea obligaţiei de plată a impozitului prevăzut la alin. (1) şi (3) şi, în cazul în care nu se va face dovada achitării acestui impozit, vor respinge cererea de înscriere până la plata impozitului.”
10. În opinia autoarei excepţiei de neconstituţionalitate, dispoziţiile legale criticate încalcă prevederile din Constituţie ale art. 44 privind dreptul de proprietate privată.
11. Examinând excepţia de neconstituţionalitate invocată, Curtea Constituţională constată că, în precedent, s-a mai pronunţat asupra dispoziţiilor legale criticate într-o cauză similară, respectiv prin Decizia nr. 342 din 10 aprilie 2012, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 411 din 20 iunie 2012, prin care a respins excepţia de neconstituţionalitate ca neîntemeiată. Curtea s-a limitat să stabilească constituţionalitatea de principiu a textului legal criticat, indicând expres faptul că instanţele judecătoreşti sunt cele care au competenţa de a interpreta textul criticat în contextul procedurii executării silite. În prezenta cauză, Curtea va analiza, spre deosebire de Decizia nr. 342 din 10 aprilie 2012, dacă textul criticat în ipoteza particulară a impozitului datorat la transferul proprietăţii imobiliare din patrimoniul personal în procedura executării silite este capabil să dea substanţă dreptului de proprietate privată prevăzut de art. 44 din Constituţie, astfel încât analiza sa se va îndepărta de la ipoteza de principiu avută în vedere în decizia menţionată.
12. Astfel, examinând conţinutul normativ al art. 771 din Codul fiscal, Curtea reţine că persoanele fizice datorează un impozit în raport cu veniturile realizate din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal. Dispoziţia legală criticată în prezenta cauză face parte din cap. VIII1 „Venituri din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal” al Codului fiscal, care prevede, în esenţă, că, la transferul dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia prin acte juridice între vii asupra construcţiilor de orice fel şi a terenurilor aferente acestora, precum şi asupra terenurilor de orice fel fără construcţii, contribuabilii datorează impozit în raport cu valoarea tranzacţiei. De asemenea sunt reglementate modul de calcul, autorităţile competente să calculeze şi să încaseze acest impozit, termenele până la care se virează impozitul încasat, precum şi scutirile de la plata acestui impozit. Dispoziţia legală criticată prevede că, pentru înscrierea drepturilor dobândite în baza actelor autentificate de notarii publici ori a certificatelor de moştenitor sau, după caz, a hotărârilor judecătoreşti şi a altor documente în celelalte cazuri, registratorii de la birourile de carte funciară vor verifica îndeplinirea obligaţiei de plată a impozitului şi, în cazul în care nu se va face dovada achitării acestui impozit, vor respinge cererea de înscriere până la plata impozitului.
13. Aşadar, Curtea constată că, potrivit art. 771 din Codul fiscal, contribuabilii, la transferul dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia prin acte juridice între vii asupra construcţiilor de orice fel şi a terenurilor fără construcţii, datorează un impozit care se calculează prin aplicarea unei cote de 2% sau 3% asupra valorii de tranzacţionare, în funcţie de perioada în care imobilul a fost deţinut de înstrăinător.
14. În ceea ce priveşte persoana în sarcina căreia este stabilită obligaţia de plată a impozitului, Curtea observă că penultima teză a alin. (6) al art. 771 din Codul fiscal prevede că „Pentru alte proceduri decât cea notarială sau judecătorească contribuabilul are obligaţia de a declara venitul obţinut în maximum 10 zile de la data transferului, la organul fiscal competent, în vederea calculării impozitului.”
15. Noţiunea de contribuabil în sensul art. 771 din Codul fiscal este definită prin Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 112 din 6 februarie 2004, cu modificările şi completările ulterioare (Norme metodologice), ca fiind „persoana fizică căreia îi revine obligaţia de plată a impozitului. În cazul transferului dreptului de proprietate sau al dezmembrămintelor acestuia prin acte juridice între vii, contribuabil este cel din patrimoniul căruia se transferă dreptul de proprietate sau dezmembrămintele acestuia: vânzătorul, credirentierul, transmiţătorul în cazul contractului de întreţinere, al actului de dare în plată, al contractului de tranzacţie etc., cu excepţia transferului prin donaţie.[…]”. De asemenea, Normele metodologice definesc transferul dreptului de proprietate ca fiind „înstrăinarea, prin acte juridice între vii, a dreptului de proprietate sau a dezmembrămintelor acestuia, indiferent de tipul sau natura actului prin care se realizează acest transfer: vânzare- cumpărare, donaţie, rentă viageră, întreţinere, schimb, dare în plată, tranzacţie, aport la capitalul social, inclusiv în cazul când transferul se realizează în baza unei hotărâri judecătoreşti şi altele asemenea;”.
16. Referitor la autorităţile abilitate să calculeze şi să încaseze acest impozit, Curtea reţine că această sarcină revine organului fiscal competent. În privinţa obligaţiei de declarare a venitului supus impozitării, Curtea, astfel cum a reţinut la paragraful 14, constată că, în situaţia altor proceduri decât cea notarială sau judecătorească, aceasta revine contribuabilului. Această obligaţie reglementată de Codul fiscal este stabilită şi prin Normele metodologice care prevăd la pct. 1517 că: „[…] În cazul transferurilor prin alte modalităţi decât procedura notarială sau judecătorească, contribuabilul are sarcina declarării venitului la organul fiscal competent, în termen de 10 zile, inclusiv, de la data transferului, în vederea stabilirii impozitului, în condiţiile legii.”
17. În privinţa obligaţiei de declarare a venitului supus impozitării, Normele metodologice au mai prevăzut că, în situaţia în care vânzătorul (debitorul) nu declară operaţiunea şi venitul realizat în termenul stabilit, organul de executare sau cumpărătorul, după caz, au obligaţia de a aduce în atenţia autorităţilor fiscale transferul proprietăţii imobiliare în vederea stabilirii impozitului şi emiterea deciziei de impunere. În acest sens Normele metodologice prevăd că, „În cazul transferurilor prin executare silită, după expirarea termenului de 10 zile inclusiv, în care contribuabilul avea sarcina declarării venitului la organul fiscal competent, pentru transferurile prin alte modalităţi decât procedura notarială sau judecătorească, organul de executare silită sau cumpărătorul, după caz, trebuie să solicite organului fiscal competent stabilirea impozitului şi emiterea deciziei de impunere, conform procedurilor legale, prin depunerea documentaţiei aferente transferului.”
18. Prin urmare, Curtea reţine că, în cazul transferului dreptului de proprietate asupra proprietăţilor imobiliare prin procedura executării silite, revine debitorului obligaţia declarării şi plăţii impozitului astfel cum acesta a fost calculat de organul fiscal competent. În cazul în care debitorul nu îşi îndeplineşte această obligaţie, revine executorului judecătoresc sau cumpărătorului bunului urmărit silit obligaţia de a solicita organului fiscal competent stabilirea impozitului şi emiterea deciziei de impunere, pe baza documentaţiei aferente transferului, în speţă a actului de adjudecare.
19. Însă, în lipsa vreunei precizări în cuprinsul Codului fiscal sau al Normelor metodologice, Curtea apreciază că dobânditorul dreptului de proprietate asupra imobilului în litigiu ca efect al executării silite a debitorilor nu se circumscrie noţiunii de „contribuabil” prevăzute de art. 771 din Codul fiscal şi de pct. 1512 din Normele metodologice, chiar dacă, potrivit art. 114 alin. (26) din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 513 din 31 iulie 2007 (Codul de procedură fiscală), şi art. 1.472 din Codul civil, este permisă plata obligaţiei fiscale de către o altă persoană decât debitorul.
20. Mai mult, Curtea reţine că, potrivit pct. 4 din anexa nr. 4 la Ordinul ministrului economiei şi finanţelor şi al ministrului justiţiei nr. 1.706/1.889/C/2008 privind aprobarea procedurilor de stabilire, plată şi rectificare a impozitului pe veniturile din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal şi a modelului şi conţinutului unor formulare prevăzute la titlul III din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 533 din 15 iulie 2008, decizia de impunere privind venitul din transferul proprietăţii imobiliare din patrimoniul personal, în situaţia în care transferul se realizează prin altă procedură decât cea notarială sau judecătorească, se emite în 15 zile de către organul fiscal competent, în două exemplare, din care unul se transmite prin poştă cu confirmare de primire sau se înmânează contribuabilului sub semnătură, iar celălalt se arhivează la dosarul acestuia. Drept urmare, rezultă că decizia de impunere se comunică doar contribuabilului, chiar dacă aceasta a fost emisă ca urmare a depunerii de către adjudecatar sau organul de executare silită a documentaţiei aferente.
21. Prin urmare, Curtea reţine din coroborarea prevederilor legale cuprinse în Codul fiscal şi în Normele metodologice că are calitatea de contribuabil numai persoana din patrimoniul căreia se transferă dreptul de proprietate şi căreia îi revine obligaţia de plată a impozitului prevăzut de art. 771 din Codul fiscal. În cazul executării silite debitorul urmărit îşi conservă calitatea sa de vânzător, nefiind exceptat de la plata impozitului pe transferul dreptului de proprietate, chiar dacă vânzarea, în această situaţie, nu are un caracter benevol, astfel cum se va arăta şi în cele ce urmează.
22. Astfel, vânzarea imobilelor prin executare silită reprezintă o procedură specială, reglementată de Codul de procedură civilă, care prevede în cartea a V-a „Despre executarea silită” vânzarea la licitaţie, formalităţile premergătoare vânzării la licitaţie, actul de adjudecare, efectele adjudecării, precum şi eliberarea şi distribuirea sumelor realizate prin executare silită. În acest sens, potrivit art. 379 din Codul de procedură civilă din 1865 (art. 662 din noul Cod de procedură civilă), executarea silită nu se poate face decât dacă creanţa este certă, lichidă şi exigibilă. Potrivit art. 500 din Codul de procedură civilă din 1865 (art. 835 din noul Cod de procedură civilă), executorul va stabili preţul imobilului, iar în cazul în care consideră necesar va cere părerea unui expert. În termen de 5 zile de la stabilirea preţului imobilului, executorul va întocmi şi va afişa publicaţia de vânzare care va cuprinde şi preţul la care a fost evaluat imobilului. Noul Cod de procedură civilă prevede că publicaţiile de vânzare vor cuprinde, sub sancţiunea nulităţii, preţul de vânzare şi vor fi comunicate, potrivit dispoziţiilor pentru comunicarea şi înmânarea citaţiilor, şi organelor fiscale locale.
23. Potrivit art. 512 din Codul de procedură civilă din 1865 (art. 848 din noul Cod de procedură civilă), adjudecatarul imobilului va depune preţul la dispoziţia executorului judecătoresc în termen de cel mult 30 de zile de la data vânzării. Suma de bani realizată prin executare silită se eliberează de creditorul urmăritor până la acoperirea integrală a drepturilor sale, iar suma rămasă disponibilă se predă debitorului. În cazul în care executarea silită a fost pornită de mai mulţi creditori sau când, până la eliberarea sau distribuirea sumei rezultate din executare, au depus şi alţi creditori titlurile lor, executorul judecătoresc procedează la distribuirea sumei potrivit ordinii de preferinţă (art. 563 din Codul de procedură civilă din 1865/art. 864 din noul Cod de procedură civilă).
24. Curtea reţine că fiecare participant la executarea silită trebuie să îşi îndeplinească obligaţiile ce decurg din situaţiile particulare ce reclamă această procedură, însă constată că din reglementarea procesual civilă a executării silite nu rezultă că executorul judecătoresc ar avea obligaţia reţinerii impozitului datorat pentru transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal, pe care să îl vireze ulterior la stat.
25. Vânzarea imobilelor prin executare silită se finalizează prin transmiterea proprietăţii imobilului de la debitor la adjudecatar de la data încheierii actului de adjudecatare, care reprezintă titlu de proprietate şi poate fi înscris în cartea funciară. Prin intabulare, adjudecatarul dobândeşte dreptul de a dispune de imobilul cumpărat, potrivit regulilor de carte funciară.
26. În continuare, Curtea reţine că, potrivit art. 771 alin. (6) teza finală din Codul fiscal, registratorul de carte funciară are obligaţia de a verifica achitarea impozitului pe venitul obţinut din transferul proprietăţii imobiliare. Astfel, plata impozitului de către vânzător conferă cumpărătorului dreptul de a înscrie imobilul în cartea funciară. De asemenea, dispoziţia legală menţionată impune respingerea cererii de înregistrare în cartea funciară dacă nu se face dovada plăţii impozitului până la stingerea acestei obligaţii.
27. Autoarea excepţiei de neconstituţionalitate susţine că dispoziţiile legale criticate îi îngrădesc dreptul de proprietate prin faptul că din culpa unei alte persoane, respectiv debitorul urmărit în procedura de executare ce s-a finalizat prin adjudecarea bunului, se află în imposibilitatea de a-şi intabula dreptul de proprietate dobândit.
28. În consecinţă, având în vedere natura criticilor de neconstituţionalitate, precum şi conţinutul normativ al textului legal supus controlului de constituţionalitate, Curtea trebuie să stabilească dacă soluţia legislativă criticată reprezintă o limitare a dreptului de proprietate şi dacă limitarea este justificată. Prin urmare, Curtea va analiza dacă limitele impuse de legiuitor dreptului de proprietate al adjudecatarului prin condiţionarea intabulării dreptului de proprietate în cartea funciară de îndeplinirea obligaţiei de plată a impozitului de către contribuabil reprezintă o limitare rezonabilă care să nu fie disproporţionată în raport cu scopul urmărit de legiuitor. Curtea Constituţională va avea în vedere „testul” de proporţionalitate structurat, potrivit căruia limitarea drepturilor fundamentale trebuie să fie condiţionată de îndeplinirea anumitor cerinţe (a se vedea şi Decizia nr. 266 din 21 mai 2013, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 443 din 19 iulie 2013). Conform principiului proporţionalităţii, orice măsură luată trebuie să fie adecvată – capabilă în mod obiectiv să ducă la îndeplinirea scopului, necesară – indispensabilă pentru îndeplinirea scopului şi proporţională – justul echilibru între interesele concurente pentru a fi corespunzătoare scopului urmărit.
29. Dreptul de proprietate privată constituie obiectul unui regim de ordin constituţional, fiind garantat prin art. 44 din Constituţie. Curtea reţine că în aplicarea dispoziţiilor art. 44 din Constituţie, Codul civil defineşte prin art. 555 proprietatea privată ca fiind dreptul titularului de a poseda, de a folosi şi de a dispune de un bun în mod exclusiv, absolut şi perpetuu, în limitele stabilite de lege. Conţinutul juridic al dreptului de proprietate cuprinde posesia, folosinţa şi dispoziţia, atribute care configurează puterea pe care proprietarul o are asupra lucrului.
30. Pentru a analiza incidenţa în cauză a dreptului de proprietate privată prevăzut de art. 44 din Constituţie, Curtea reţine că, potrivit art. 516 pct. 8 din Codul de procedură civilă din 1865 [art. 852 lit. h) din noul Cod de procedură civilă], actul de adjudecare este titlu de proprietate şi poate fi înscris în cartea funciară. Astfel, prin actul de adjudecare se finalizează executarea silită imobiliară şi se realizează transferul dreptului de proprietate asupra imobilului în favoarea adjudecatarului. Prin adjudecarea imobilului adjudecatarul devine proprietar, iar prin intabulare acesta dobândeşte dreptul de a dispune de imobilul cumpărat, potrivit regulilor de carte funciară [art. 518 alin. 2 din Codul de procedură civilă din 1865/art. 856 alin. (1) şi (2) din noul Cod de procedură civilă]. Aşadar, imobilul adjudecat, indiferent că este sau nu intabulat, este un bun ce intră în sfera de protecţie a art. 44 din Constituţie.
31. Curtea reţine că art. 771 alin. (6) teza finală din Codul fiscal condiţionează intabularea dreptului de proprietate al adjudecatarului în cartea funciară de achitarea impozitului datorat la transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal. În acest mod, dreptul de proprietate al adjudecatarului, sub aspectul atributului de dispoziţie asupra bunului imobil, este afectat printr-o acţiune a statului, ceea ce reprezintă o ingerinţă în atributul de dispoziţie al dreptului de proprietate.
32. O atare intervenţie a statului reprezintă o limitare a dreptului de proprietate. Curtea reţine că limitarea dreptului de proprietate trebuie să fie justificată, iar justificarea trebuie să se întemeieze pe o dispoziţie expres prevăzută de Constituţie. În acest sens, Curtea reţine că dreptul de proprietate nu este un drept absolut, ci poate fi supus anumitor limitări, potrivit art. 44 alin. (1) din Constituţie, însă limitele dreptului de proprietate, indiferent de natura lor, nu se confundă cu însăşi suprimarea dreptului de proprietate (a se vedea, în acest sens, Decizia nr. 430 din 24 octombrie 2013, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 50 din 21 ianuarie 2014).
33. În continuare, în vederea realizării testului de proporţionalitate dezvoltat în jurisprudenţa sa, Curtea trebuie, mai întâi, să stabilească scopul urmărit de legiuitor prin măsura criticată şi dacă acesta este unul legitim, întrucât testul de proporţionalitate se va putea raporta doar la un scop legitim. Astfel, Curtea constată că, prin norma legală edictată, legiuitorul a urmărit predictibilitatea încasării impozitelor datorate la bugetul consolidat al statului, în acest mod fiind menţinută o disciplină fiscală a contribuabililor care trebuie să îşi achite obligaţiile faţă de stat, cu alte cuvinte s-a urmărit protejarea titularului dreptului de creanţă, respectiv statul.
34. În privinţa caracterului adecvat al măsurii, Curtea constată că aceasta este adaptată şi este capabilă, în abstract, să îndeplinească exigenţele scopului urmărit.
35. Cu privire la caracterul necesar al măsurii criticate, Curtea apreciază că opţiunea legiuitorului pentru această măsură, respectiv executarea obligaţiei de plată a impozitului datorat de către debitor cu consecinţa respingerii, în caz de neexecutare a obligaţiei, a înscrierii dreptului de proprietate al adjudecatarului până la plata impozitului, prin prisma finalităţii sale, nu este indispensabilă pentru îndeplinirea scopului urmărit, reţinut la paragraful 33. În acest sens, Curtea apreciază că legiuitorul avea posibilitatea reglementării altor proceduri pentru a crea mecanismele necesare colectării şi vărsării impozitelor datorate statului în situaţia transferului proprietăţii prin executare silită, tocmai datorită caracterului specific al acestei proceduri. Or, în acest caz, Curtea apreciază că stabilirea şi emiterea deciziei de impunere şi plata în sine a impozitului nu se află într-o legătură indisolubilă cu înscrierea dreptului de proprietate al adjudecatarului în cartea funciară. Aşadar, legiuitorul avea posibilitatea să reglementeze alte modalităţi pentru realizarea dreptului de creanţă împotriva vânzătorului silit, fără a-l condiţiona în vreun fel sau altul pe adjudecatar, care este un terţ faţă de raportul de drept fiscal existent între stat şi vânzătorul silit. În acest caz, Curtea reţine că registratorul de carte funciară poate avea, eventual, doar obligaţia de a verifica emiterea deciziei de impunere, iar nu plata efectivă a impozitului stabilit prin aceasta, organul fiscal fiind cel în măsură să urmărească efectuarea acestei plăţi.
36. În sensul celor de mai sus, Curtea reţine că atât creanţele, cât şi obligaţiile fiscale se nasc, potrivit art. 23 din Codul de procedură fiscală, în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează. Din acest moment se naşte dreptul organului fiscal de a stabili şi a determina obligaţia fiscală datorată. Potrivit art. 110 din Codul de procedură fiscală, colectarea creanţelor fiscale se face în temeiul unui titlu de creanţă sau al unui titlu executoriu. Titlul de creanţă este actul prin care se stabileşte şi se individualizează creanţa fiscală, întocmit de organele competente, şi poate fi reprezentat, printre altele, prin decizia de impunere.
37. În continuare, Curtea apreciază că această măsură, astfel cum a fost reglementată, nu apare ca păstrând un just echilibru cu scopul legitim urmărit din perspectiva relaţiei existente între interesul general invocat şi cel individual.
38. În prezenta cauză, în urma parcurgerii procedurii executării silite, adjudecatarul, deşi este proprietar al bunului în baza actului de adjudecare, nu dispune de toate elementele dreptului său de proprietate reţinute la paragraful 29, ceea ce echivalează cu faptul că statul nu îi recunoaşte pe deplin dreptul, din cauza imposibilităţii înscrierii acestuia în cartea funciară. Astfel cum s-a arătat şi la paragraful 33 din prezenta decizie, prin norma legală criticată legiuitorul a urmărit protejarea titularului dreptului de creanţă, respectiv statul, de o eventuală neîndeplinire a obligaţiei fiscale de către contribuabil, aşadar de o altă persoană faţă de proprietar, or, în aceste condiţii, textul criticat conferă, mai degrabă, un drept iluzoriu adjudecatarului. În acest sens, Curtea a statuat în jurisprudenţa sa, spre exemplu prin Decizia nr. 665 din 12 iunie 2008, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 555 din 23 iulie 2008, sau Decizia nr. 462 din 17 septembrie 2014, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 775 din 24 octombrie 2014, că drepturile constituţionale trebuie să fie reale şi efective, iar nu teoretice şi iluzorii. De asemenea, şi în jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului s-a reţinut, spre exemplu, prin Hotărârea din 12 iulie 2001, pronunţată în Cauza Prinţul Hans-Adam II de Liechtenstein împotriva Germaniei, paragraful 45, că statele membre semnatare ale Convenţiei pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale şi-au asumat obligaţii de natură să asigure ca drepturile garantate de Convenţie să fie concrete şi efective, nu teoretice şi iluzorii, măsurile legislative adoptate urmărind apărarea eficientă a drepturilor.
39. Curtea constată că, în situaţia în care contribuabilul nu declară operaţiunea şi nu plăteşte impozitul datorat potrivit art. 771 alin. (6) din Codul fiscal, adjudecatarul – dobânditorul imobilului care a făcut obiectul transferului proprietăţii, pentru a putea dispune de bunul dobândit prin înscrierea în cartea funciară, este nevoit să promoveze noi acţiuni pentru a putea dispune de acest drept. Spre exemplu, uzând de prevederile art. 114 alin. (26) din Codul de procedură fiscală şi art. 1.472 din Codul civil, poate alege să plătească el însuşi impozitul, după care se va putea îndrepta cu acţiune în regres împotriva debitorului obligaţiei fiscale sau poate formula în justiţie plângere împotriva încheierii de carte funciară prin care i s-a respins cererea de intabulare a dreptului de proprietate datorită neplăţii impozitului. În aceste condiţii, adjudecatarul, dobânditor al dreptului de proprietate, este obligat ca, după parcurgerea procedurii executării silite, respectiv a licitaţiei, să iniţieze alte proceduri judiciare pentru a putea dispune de dreptul său de proprietate, ceea ce apare ca fiind excesiv. Practic, adjudecatarul este introdus forţat într-un raport de drept fiscal, faţă de care este terţ, pentru a-şi putea valorifica dreptul de proprietate.
40. Or, legiuitorul nu poate impune condiţii nerezonabile pentru persoanele care au dobândit dreptul de proprietate asupra unui imobil în baza unui act de adjudecare încheiat în urma parcurgerii procedurii executării silite. De altfel, de principiu, legiuitorul este ţinut de o condiţie de rezonabilitate – est modus in rebus – respectiv să fie preocupat ca exigenţele instituite să fie îndeajuns de rezonabile încât să nu pună sub semnul întrebării însăşi existenţa dreptului (a se vedea, în acest sens, Decizia nr. 39 din 29 ianuarie 2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 217 din 12 martie 2004, Decizia nr. 40 din 29 ianuarie 2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 229 din 16 martie 2004, şi Decizia nr. 462 din 17 septembrie 2014, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 775 din 24 octombrie 2014). În cazul de faţă, prin condiţionarea înscrierii în cartea funciară a dreptului de proprietate dobândit prin actul de adjudecare de îndeplinirea de către o altă persoană a obligaţiei de plată a impozitului datorat, legiuitorul a încălcat această condiţie de rezonabilitate şi a afectat în mod direct dreptul de proprietate al adjudecatarului.
41. În acest mod, Curtea reţine că este înfrânt justul echilibru care trebuie să existe între interesele generale şi cele individuale. Or, statul are nu doar obligaţia negativă de a nu adopta măsuri care să afecteze proprietatea, ci şi obligaţia pozitivă, de a asigura, cu alte cuvinte, de a garanta dreptul de proprietate privată. Prin urmare, textul constituţional al art. 44 determină, pe lângă obligaţia negativă a legiuitorului de a nu interveni printr-o dispoziţie legislativă de stabilire a unei condiţii excesive, în sensul de a împiedica titularul dreptului de proprietate de a se bucura de plenitudinea dreptului său, şi o obligaţie pozitivă a acestuia de a asigura valorificarea acestui drept şi de a proteja titularul dreptului de proprietate. În prezenta cauză, Curtea constată că, din contră, legiuitorul nu şi-a îndeplinit obligaţia negativă de a nu interveni în dreptul de proprietate privată. În consecinţă, Curtea reţine că prin nerespectarea principiului proporţionalităţii s-a afectat însăşi substanţa dreptului de proprietate, măsura neputând fi calificată ca una de stabilire a conţinutului şi limitelor dreptului de proprietate, în sensul art. 44 alin. (1) din Constituţie.
42. Curtea, având în vedere ansamblul reglementării normative a art. 771 alin. (6) din Codul fiscal din care face parte şi norma legală criticată, reţine că, pentru identitate de raţiune, cele statuate în prezenta decizie se aplică mutatis mutandis şi în cazul în care transferul dreptului de proprietate sau al dezmembrămintelor acestuia se realizează prin hotărâre judecătorească.
43. Reţinând încălcarea dreptului fundamental menţionat, Curtea, dând expresie principiului supremaţiei Constituţiei consacrat de art. 1 alin. (5), este competentă să analizeze constituţionalitatea dispoziţiilor legale criticate şi prin prisma acestui text din Legea fundamentală (a se vedea, mutatis mutandis, Decizia nr. 100 din 9 martie 2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 261 din 24 martie 2004).
44. Art. 1 alin. (5) din Constituţie consacră principiul respectării obligatorii a legilor. Pentru a fi respectată de destinatarii săi, legea trebuie să îndeplinească anumite cerinţe de precizie, claritate şi previzibilitate, astfel încât aceşti destinatari să îşi poată adapta în mod corespunzător conduita. În acest sens, Curtea Constituţională a statuat în jurisprudenţa sa (de exemplu, Decizia nr. 1 din 11 ianuarie 2012, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 53 din 23 ianuarie 2012) că, de principiu, orice act normativ trebuie să îndeplinească anumite condiţii calitative, printre acestea numărându-se previzibilitatea, ceea ce presupune că acesta trebuie să fie suficient de precis şi clar pentru a putea fi aplicat; astfel, formularea cu o precizie suficientă a actului normativ permite persoanelor interesate – care pot apela, la nevoie, la sfatul unui specialist – să prevadă într-o măsură rezonabilă, în circumstanţele speţei, consecinţele care pot rezulta dintr-un act determinat. Desigur, poate să fie dificil să se redacteze legi de o precizie totală şi o anumită supleţe poate chiar să se dovedească de dorit, supleţe care nu trebuie să afecteze însă previzibilitatea legii (a se vedea, în acest sens, Decizia nr. 903 din 6 iulie 2010, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 584 din 17 august 2010, şi Decizia nr. 743 din 2 iunie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 579 din 16 august 2011). Sub aspectul calităţii reglementării, Curtea apreciază că textul legal criticat creează o situaţie incertă cu privire la dreptul de proprietate al adjudecatarului, deoarece exercitarea atributului de dispoziţie al acestui drept este condiţionată de plata impozitului de către o altă persoană, respectiv contribuabilul care, în cazul transferului dreptului de proprietate prin executare silită, este înstrăinătorul debitor, precum şi prin faptul că organul de executare silită nu are competenţa reţinerii şi virării impozitului datorat, iar din procedura executării silite reglementată de Codul de procedură civilă nu reiese faptul că preţul imobilului scos la licitaţie, consemnat în publicaţia de vânzare, include sau nu şi impozitul datorat de debitor la transferul dreptului de proprietate.
45. Având în vedere cele de mai sus, rezultă că de la publicarea deciziei Curţii Constituţionale în Monitorul Oficial al României, Partea I, neplata de către contribuabil a impozitului prevăzut de art. 771 alin. (6) din Codul fiscal nu poate constitui motiv de refuz de înscriere în cartea funciară a dreptului de proprietate al adjudecatarului. De asemenea, Curtea Constituţională reţine că, potrivit art. 147 alin. (1) din Constituţie, îi revine legiuitorului sarcina de a pune de acord dispoziţiile legale criticate cu prezenta decizie şi de a crea un mecanism apt să surmonteze deficienţele de aplicare a acestora.
46. Pentru considerentele expuse mai sus, în temeiul art. 146 lit. d) şi al art. 147 alin. (4) din Constituţie, al art. 1-3, al art. 11 alin. (1) lit. A.d) şi al art. 29 din Legea nr. 47/1992, cu majoritate de voturi,
CURTEA CONSTITUŢIONALĂ
În numele legii
D E C I D E:
Admite excepţia de neconstituţionalitate ridicată de Societatea Comercială „Vanadis 94 Prod Com” – S.R.L. din Bucureşti în Dosarul nr. 5.289/1.748/2013 al Judecătoriei Cornetu şi constată că dispoziţiile art. 771 alin. (6) teza finală din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal sunt constituţionale în măsura în care legea nu îl obligă pe cumpărătorul adjudecatar să facă dovada plăţii impozitului datorat de înstrăinătorul debitor pentru a-şi putea înscrie în cartea funciară dreptul său de proprietate.
Definitivă şi general obligatorie.
Decizia se comunică celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului şi Judecătoriei Cornetu şi se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.
Pronunţată în şedinţa din data de 11 noiembrie 2014.
PREŞEDINTELE CURŢII CONSTITUŢIONALE
AUGUSTIN ZEGREAN
Magistrat-asistent,
Andreea Costin
*
OPINIE SEPARATĂ
În dezacord cu opinia majoritară, apreciem că excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 771 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal ar fi trebuit respinsă, pentru considerentele pe care le vom arăta în continuare:
1. Chiar dacă obligaţia registratorului de carte funciară de a verifica plata impozitului pe transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal şi de a refuza înscrierea dreptului de proprietate în cartea funciară este prevăzută ca atare în dispoziţiile art. 771 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în cauza de faţă sunt incidente dispoziţiile cărţii a V-a – Despre executarea silită, titlurile I şi II, respectiv art. 622-879 din noul Cod de procedură civilă, deoarece transferul dreptului de proprietate se face pe calea dreptului comun, respectiv vânzare-cumpărare, donaţie, executare silită etc.
În cauza de faţă se critică tocmai soluţia de respingere a cererii de intabulare a dreptului de proprietate asupra unui imobil obţinut ca urmare a adjudecării acestuia prin licitaţie publică, pentru motivul că nu s-a făcut dovada achitării impozitului prevăzut de dispoziţiile art. 771 alin. (1) şi (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
2. De altfel, chiar şi autorii opiniei majoritare sunt de acord că vânzarea imobilelor prin executare silită reprezintă o procedură specială reglementată de Codul de procedură civilă, numai că se află în eroare atunci când afirmă că executorul judecătoresc nu are, potrivit dispoziţiilor cărţii a V-a din Codul de procedură civilă, obligaţia reţinerii şi virării impozitului datorat pentru transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal la bugetul căruia îi este destinat, care, după cum se va vedea, constituie fundamentul pe care se sprijină soluţia pronunţată.
De aici şi până a concluziona că legiuitorul impune adjudecatarului o sarcină excesivă – aceea de a face dovada achitării de către vânzător a acestui impozit -, cu consecinţa unei limitări nepermise a dreptului de proprietate al adjudecatarului, nu este decât un pas.
3. Textul art. 771 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal nu face nicio referire la cine trebuie să facă dovada achitării acestui impozit şi, prin urmare, dispozitivul Deciziei nr. 662 din 11 noiembrie 2014 se fundamentează pe o ipoteză desprinsă din situaţia de fapt expusă de autoarea excepţiei de neconstituţionalitate.
Aceasta apreciază că „în mod greşit se impune adjudecatarului să facă dovada achitării impozitului pe transferul dreptului de proprietate, întrucât obligaţia de declarare a venitului şi de plată a impozitului revine vânzătorului. Astfel, imobilul fiind dobândit printr-un act de adjudecare, debitorul (proprietarul executat silit s.n.) avea obligaţia să depună declaraţia de venit, iar executorul putea reţine impozitul aferent transferului dreptului de proprietate numai în situaţia în care ar fi rămas suma respectivă după achitarea creanţelor debitorului”.
Aşadar, autorii opiniei majoritare dau o interpretare constituţională unui text care nu există practic în lege [dispoziţiile art. 771 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal sunt constituţionale în măsura în care legea nu îl obligă pe cumpărătorul adjudecatar să facă dovada plăţii impozitului datorat de înstrăinătorul debitor pentru a-şi putea înscrie în cartea funciară dreptul său de proprietate].
4. Raţiunea adoptării de către legiuitor a soluţiei de respingere de către registratorii de carte funciară a cererii de înscriere în cartea funciară a drepturilor de proprietate dobândite ca urmare a transferului dreptului de proprietate imobiliară, în cazul neplăţii impozitului prevăzut de dispoziţiile art. 771 alin. (1) şi (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, se fundamentează pe necesitatea unei protecţii sporite a veniturilor bugetare (indiferent de bugetul căruia îi sunt destinate), statul luându-şi astfel o garanţie în plus atât în ceea ce priveşte încasarea cu celeritate a acestui impozit, cât şi în ceea ce priveşte urmărirea încasării acestuia pe alte căi.
În concret, dispoziţiile art. 771 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal prevăd că impozitul datorat pentru transferul dreptului de proprietate din patrimoniul persoanelor fizice se calculează şi se încasează de către notarul public înainte de autentificarea actului (în ipoteza înstrăinării pe cale notarială – realizându-se astfel o veritabilă reţinere la sursă) sau de către organul fiscal competent (în cazul în care transferul dreptului de proprietate se realizează prin hotărâre judecătorească) sau prin altă procedură (în speţă, executarea silită). Prin urmare, deşi acest impozit este datorat de proprietarul înstrăinător şi deşi soluţia de respingere a cererii de înscriere în cartea funciară a dreptului de proprietate în oricare dintre cele trei ipoteze, soluţia dată prin Decizia nr. 662 din 11 noiembrie 2014 se raportează doar la ipoteza înstrăinării pe calea executării silite.
Se pune, firesc, întrebarea – ce se întâmplă în celelalte două ipoteze în cazul neplăţii impozitului, întrucât Curtea prin soluţia pronunţată a constatat, pe cale de interpretare, neconstituţionalitatea ipotezei în care, eventual, textul l-ar obliga pe cumpărătorul adjudecatar să facă dovada plăţii acestui impozit?
5. În realitate, legiuitorul a dorit să se asigure că acest impozit va fi plătit fie la momentul înstrăinării imobilului (situaţia înstrăinării prin act notarial), fie la o dată ulterioară (pe cale judecătorească sau prin executare silită). Sub acest aspect, o posibilă soluţie, riguros procedurală, ar fi fost declararea ca neconstituţională a întregii teze finale a art. 771 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, întrucât condiţionează înscrierea în cartea funciară a dreptului de proprietate de plata impozitului datorat de înstrăinător.
6. Cu toate acestea, din interpretarea sistematică a tuturor dispoziţiilor cărţii a V-a – Despre executarea silită din noul Cod de procedură civilă se constată că în cazul executării silite imobiliare nu adjudecatarul are obligaţia de a face dovada plăţii respectivului impozit, ci executorul judecătoresc, singura obligaţie a adjudecatarului fiind aceea de a solicita organului fiscal competent stabilirea impozitului şi emiterea deciziei de impunere prin depunerea documentaţiei aferente transferului, potrivit pct. 1517 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 112 din 6 februarie 2004, cu modificările şi completările ulterioare, în cazul în care proprietarul înstrăinător nu îşi respectă obligaţia de a declara venitul obţinut ca urmare a transferului dreptului de proprietate în termen de 10 zile de la data transferului, potrivit art. 771 alin. (6) teza penultimă din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Se observă aşadar că această obligaţie a adjudecatarului este subsidiară obligaţiei contribuabilului înstrăinător, este dublată de obligaţia pe care o are, în primul rând, organul de executare silită (sau cumpărătorul, după caz) şi este necesară doar în ipoteza în care contribuabilul nu îşi îndeplineşte sarcina legală de a declara, în termen de 10 zile, venitul obţinut din transferul proprietăţii imobiliare la organul fiscal competent în vederea stabilirii impozitului datorat şi emiterii deciziei de impunere.
7. Această obligaţie a adjudecatarului este o obligaţie de diligenţe, din a cărei îndeplinire sau neîndeplinire se nasc importante consecinţe legale, după cum se va arăta în continuare:
a) Potrivit art. 868 alin. (2) din Codul de procedură civilă, după depunerea sau consemnarea sumei rezultate din vânzare ori, după caz, de la data când adjudecarea imobilului urmărit a devenit definitivă, executorul va fixa de urgenţă un termen de 10 zile pentru depunerea titlurilor de creanţă, iar potrivit alin. (3) al aceluiaşi articol, debitorul, creditorii urmăritori, organele fiscale locale, adjudecatarii şi titularii drepturilor şi sarcinilor stinse prin adjudecare despre care executorul a luat cunoştinţă în condiţiile art. 740 vor fi înştiinţaţi din oficiu despre fixarea acestui termen.
b) Potrivit art. 869 alin. (2) din acelaşi cod, reprezentantul fiscului va depune înscrisurile doveditoare ale creanţelor statului sau unităţilor administrativ-teritoriale la sediul executorului judecătoresc.
c) În termen de 5 zile de la expirarea termenului pentru depunerea titlurilor de creanţă, executorul va întocmi proiectul de distribuţie a sumelor, potrivit ordinii de preferinţă prevăzute la art. 864-867 din Codul de procedură civilă, unde creanţele fiscale figurează pe ordinea cinci de preferinţă, respectiv art. 864 lit. e), proiect care va fi comunicat atât debitorului, cât şi creditorilor, evident şi organelor fiscale competente, pentru impozitul datorat.
Este incontestabil că în momentul în care adjudecatarul înştiinţează organele fiscale competente despre venitul obţinut de proprietarul executat silit, acestea vor proceda la stabilirea impozitului şi emiterea deciziei de impunere, fără de care organele fiscale nu se vor putea adresa executorului judecătoresc pentru a solicita înscrierea creanţei în tabelul de distribuire a sumelor rezultate din vânzarea la licitaţie.
Iată aşadar cât de importantă este înştiinţarea pe care organul de executare silită şi, eventual, adjudecatarul o adresează organelor fiscale competente în vederea stabilirii impozitului datorat şi emiterii decizie de impunere, care, în opinia noastră, nu reprezintă o sarcină excesivă şi disproporţionată, de natură a limita exercitarea dreptului de proprietate.
8. Atât plata impozitului datorat, cât şi înscrierea în cartea funciară a dreptului de proprietate sunt aşadar strâns legate de această obligaţie a adjudecatarului, deoarece, potrivit art. 852 din Codul de procedură civilă, după plata integrală a preţului, executorul, pe baza procesului-verbal de licitaţie, va întocmi actul de adjudecare, din care un exemplar se va preda adjudecatarului spre a-i servi ca titlu de proprietate, iar altul va fi comunicat din oficiu biroului de cadastru şi publicitate imobiliară pentru înscrierea provizorie în cartea funciară a dreptului de proprietate al adjudecatarului.
9. Actul de adjudecare poate fi contestat în baza art. 854 alin. (1)* din Codul de procedură civilă în termen de o lună de la data înscrierii provizorii în cartea funciară.
* În vigoare la data încheierii de sesizare a Curţii Constituţionale.
În situaţia în care nu s-a făcut contestaţie în termenul prevăzut la art. 854 alin. (1) sau dacă aceasta a fost respinsă prin hotărâre definitivă, executorul judecătoresc va hotărî, din oficiu, prin încheiere definitivă, ca dreptul de proprietate al adjudecatarului să fie intabulat în cartea funciară [art. 855 alin. (1) din Codul de procedură civilă].
Apare, astfel, cu evidenţă, că întocmai ca şi în cazul vânzării prin act notarial, nu adjudecatarul, ci executorul judecătoresc este în măsură să dispună intabularea în cartea funciară a dreptului de proprietate al adjudecatarului, fiind astfel exclusă ipoteza în care impozitul să nu fi fost plătit, iar faptul că în cauza dedusă judecăţii s-a procedat altfel de cum prevăd dispoziţiile Codului de procedură civilă este o chestiune care ţine de aplicarea în concret a legii de către instanţa de judecată, şi nu una de constituţionalitate a textului. Sub acest aspect, excepţia ar fi trebuit respinsă ca inadmisibilă.
Autorii opiniei majoritare au pornit de la ideea eronată că imediat după ce imobilul a fost adjudecat la licitaţie publică, adjudecatarului i se înmânează actul de adjudecare cu care acesta se prezintă la biroul de cadastru şi carte funciară în vederea intabulării.
Judecător,
Petre Lăzăroiu
Judecător,
Toni Greblă
Judecător,
Valer Dorneanu