Andrada Pleș,
Tax Manager, DOBRINESCU DOBREV SCA
Pe o piață a muncii dinamică, nevoia de fidelizare a angajaților impune găsirea unor metode complementare de remunerație, acestea reprezentând pentru angajatori pârghii importante în eficientizarea și atragerea salariaților.
Una dintre componentele esențiale ale pachetului salarial constă în acoperirea de către angajator a unor cheltuieli medicale – fie prin intermediul asigurărilor, fie prin intermediul contractării unor pachete tip abonament de la clinicile private.
Percepute ca facilități, acesta constituie un punct din ce în ce mai important în recrutarea angajaților și în negocierea pachetelor salariale. Mai mult, pe piață deja se oferă pachete medicale care acoperă nu numai nevoile salariatului în sine, cât și ale familiei sale.
Articolul de față examinează implicațiile fiscale ale tuturor acestor opțiuni.
1. Impozit pe venit
În vederea determinării tratamentul fiscal corect din perspectiva impozitului pe venit al beneficiilor acordate sub forma serviciilor medicale, există două aspecte ce trebuie analizate: tipul de serviciu medical oferit și persoana care va suporta plata acestuia.
În ceea ce privește tipul de servicii medicale oferite, Codul fiscal recunoaște facilități în domeniul impozitării serviciilor medicale de tip abonament și al primelor de asigurare voluntară de sănătate.
Astfel, conform art.76, alin. (4), lit. (t) din Codul fiscal, nu reprezintă venituri impozabile în sensul impozitului pe venit:
„t) primele de asigurare voluntară de sănătate, precum și serviciile medicale furnizate sub formă de abonament, conform Legii nr. 95/2006, republicată, cu modificările și completările ulterioare, suportate de angajator pentru angajații proprii, astfel încât la nivelul anului să nu se depășească echivalentul în lei al sumei de 400 euro”.
Facilitatea de mai sus reprezintă o derogare de la regula generală de impozitare, conform căreia sunt considerate venituri de natură salarială toate veniturile în bani și/sau în natură obținute de o persoană fizică ce desfășoară o activitate în baza unui contract individual de muncă, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă.
De asemenea, neimpozitarea serviciilor medicale oferite sub formă de abonament reprezintă un avantaj fiscal introdus recent, în luna iulie 2017, prin Legea nr. 177/18 iulie 2017 pentru aprobarea Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 3/2017 pentru modificarea și completarea Legii nr, 227/2015 privind Codul fiscal. Anterior, Codul fiscal recunoștea scutirea numai în privința primelor de asigurare voluntară de sănătate plătite de angajatori, tot în limita celor 400 de euro anual. Discriminarea era evidentă întrucât, majoritatea angajatorilor plăteau pentru angajați mult mai tentante abonamente medicale încheiate cu clinici private din România, în cadrul cărora, desigur, negociau complexitatea serviciilor medicale incluse. Acestea erau integral impozabile la nivelul angajatului până la publicarea Legii amintite mai sus.
Introducerea noilor prevederi privind scutirea abonamentelor medicale oferite de angajatori angajaților este o facilitate fiscală necesară și binevenită ce va încuraja și pe viitor acordarea unor astfel de beneficii salariaților, cu probabila consecință a creșterii cifrei de afaceri a clinicilor private.
O problemă de ordin practic cu privire la cuantumul avantajului considerat neimpozabil poate interveni atunci când unui angajat i se oferă atât servicii medicale sub formă de abonament, cât și o asigurare voluntară de sănătate. Interpretarea noastră este în sensul în care limita anuală de 400 Euro se păstrează pentru valoarea anuală cumulată beneficiilor furnizate în forma primelor de asigurare voluntară și a serviciilor medicale de tip abonament (nou introduse).
În cazul în care serviciile medicale sunt suportate de către angajat, salariul brut primit fiind acoperitor pentru toate facilitățile dorite de acesta, se vor aplica prevederile art. 78 din Codul fiscal conform cărora, în vederea calculării impozitului pe venit, din venitul brut se vor scădea și primele de asigurare voluntară de sănătate, precum și serviciile medicale furnizate sub formă de abonament, astfel încât la nivelul anului să nu se depășească echivalentul în lei al sumei de 400 euro. Contractul de asigurare, respectiv abonamentul vizează servicii medicale furnizate angajatului și/sau oricărei persoane aflate în întreținerea sa.
Pe parcursul anului, plătitorul de venituri din salarii cumulează sumele în euro și verifică încadrarea în plafonul deductibil prevăzut de lege. Pentru verificarea încadrării în plafonul anual, cursul de schimb utilizat pentru determinarea echivalentului în euro este cursul leu/euro comunicat de Banca Națională a României, în vigoare în ultima zi a lunii pentru care se plătesc drepturile salariale.
2. Contribuții sociale obligatorii
În conformitate cu prevederile Codului fiscal, nu se vor cuprinde în baza lunară de calcul al contribuțiilor de asigurări sociale primele de asigurare voluntară de sănătate suportate de angajator pentru angajații proprii, astfel încât la nivelul anului să nu se depășească 400 euro.
Așadar, abonamentele acordate de o societate ca avantaje în natură sunt în continuare purtătoare de contribuții sociale. Acestea se calculează prin simpla aplicare și reținere a cotei aferente fiecărei contribuții la costul abonamentului.
Nemodificarea prevederilor legale cuprinse în capitolele de contribuții sociale corelativ cu noile prevederi introduse prin Legea nr. 277/2017 în capitolul de impozit pe venit ar putea fi o scăpare din partea autorităților fiscale, sau nu, știut fiind că bugetul de asigurări sociale este pe deficit cronic. Sperăm în viitor la introducerea unor noi modificări care să prevadă în mod expres exceptarea din baza de calcul a contribuțiilor sociale a abonamentelor medicale oferite și suportate de angajatori, în beneficiul angajaților. Până atunci, contribuțiile sociale se vor datora pentru aceste abonamente, excluse din bază fiind doar primele de asigurare voluntară de sănătate.
În cazul în care un angajator dorește decontarea și a altor tipuri de servicii medicale, oferite de exemplu în anumite situații specifice (precum investigații medicale acordate pentru anumite evenimente survenite în legătură cu angajații proprii), atunci acestea vor constitui avantaje de natură salarială supuse atât impozitului pe venit, cât și contribuțiilor sociale aferente.
Ca regulă generală, veniturile în natură, precum și avantajele în natură primite de salariați cu titlu gratuit sunt evaluate la prețul pieței, raportat la locul și data acordării avantajului. Avantajele primite cu plata parțială sunt evaluate ca diferență între prețul pieței la locul și data acordării avantajului și suma reprezentând plata parțială.
3. Facilități medicale acordate în folosul familiei angajatului
În practică, în vederea creării unui pachet salarial atractiv, angajatorii oferă facilități medicale și familiilor angajaților. În vederea determinării tratamentului fiscal corect aplicabil acestor beneficii, este importantă distincția între tipurile de facilități acordate.
Astfel, în momentul în care se optează pentru plata unei prime de asigurare de către angajator, în beneficiul unui membru al familiei angajatului, Codul fiscal și Normele de aplicare prevăd în mod expres tratamentul fiscal aferent:
”Tratamentul fiscal al avantajului reprezentând contravaloarea primelor de asigurare este următorul:
a) pentru beneficiarii care obțin venituri salariale și asimilate salariilor de la suportatorul primelor de asigurare acestea sunt impuse prin cumularea cu veniturile de această natură ale lunii în care sunt plătite primele de asigurare;
b) pentru alți beneficiari care nu au o relație generatoare de venituri salariale și asimilate salariilor cu suportatorul primelor de asigurare, acestea sunt impuse în conformitate cu prevederile art.114 din Codul fiscal”.
Conform art. 114 din Codul fiscal, primele de asigurare suportate de o entitate pentru o persoană fizică în legătură cu care plătitorul nu are o relație generatoare de venituri din salarii sau asimilate salariilor sunt incluse în categoria de venituri din alte surse. Impozitul pe venit se calculează prin reținere la sursă la momentul acordării veniturilor de către plătitorii de venituri, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului brut, impozitul calculat fiind impozit final. Acesta se plătește la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.
În ceea ce privește plata unor abonamente medicale care prevăd drept beneficiari și membri ai familiei angajatului, tratamentul fiscal aferent nu este expres menționat de către Codul fiscal, precum în cazul primelor de asigurare.
Așa cum am menționat și în secțiunile anterioare, regula generală este că toate veniturile în bani și/sau în natură obținute de o persoană fizică rezidentă ce desfășoară activitate în baza unui contract individual de muncă reprezintă venituri din salarii. Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal definesc avantajele în natură drept orice foloase primite de angajat de la terți sau ca urmare a prevederilor contractului individual de muncă ori a unei relații contractuale între părți.
Pentru situația de față, abonamentele medicale plătite de o societate pentru familia unui angajat reprezintă un avantaj suplimentar oferit de respectivul angajator salariatului, avantaj pe care familia acestuia nu l-ar fi avut în absența relației de angajare existente.
Prin urmare, contravaloarea abonamentelor plătite familiei avantaj al salariatului obținut în baza relației de muncă existente cu angajatorul acestuia, nu poate fi decât un avantaj supus impozitului pe venit de 16% și contribuțiilor sociale aferente. Codul fiscal scutește de impozit numai abonamentele suportate de angajator pentru angajații proprii, iar facilitatea fiscală de strictă interpretare și aplicare nu poate fi extinsă și la sumele plătite pentru familiile angajaților.
4. Concluzie
Modificările recente ale legislației fiscale cu privire la tratamentul fiscal al beneficiilor salariale sub forma serviciilor medicale sunt benefice atât pentru salariați cât și pentru companii, stimulând indirect segmentul serviciilor medicale.
Ar fi de așteptat extinderea facilității și în domeniul contribuțiilor sociale, atât pentru simetria cu facilitatea existentă în materia impozitului pe venit, cât și pentru pentru a elimina discriminarea de tratament fiscal dintre opțiunile angajatorilor de a contracta pentru salariați abonamente medicale sau polițe de asigurare. Chiar dacă polițele de asigurare pot teoretic acoperi riscuri mai importante și pentru valori mai mari, aceasta reprezintă totuși un produs financiar și speculativ, în timp ce serviciile medicale continue pe bază de abonament oferă o acoperire cu rol preventiv și pot fi ușor asociate un interes de sănătate publică ce ar justifica stimulentul fiscal.
